"ПЛОХИЕ" ДОЛГИ ЖИЛЬЦОВ ПЕРЕД ТСЖ

« Назад

10.08.2013 01:37

 

"Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2012, N 2

 "ПЛОХИЕ" ДОЛГИ ЖИЛЬЦОВ ПЕРЕД ТСЖ

 Традиционно в статьях, адресованных коммерческим организациям, на тему безнадежных и сомнительных долгов основное внимание уделяется налоговому учету. Известно, что НК РФ позволяет уменьшить налогооблагаемую прибыль на суммы такой дебиторской задолженности, вопрос лишь в деталях (какие именно долги признаются сомнительными и безнадежными, в каком порядке они включаются в состав расходов). Для ТСЖ эта проблема неактуальна, поскольку в большинстве случаев платежи собственников помещений не относятся к доходам, соответственно, расходы (в частности, в виде безнадежных долгов и резерва по сомнительным долгам) не формируются. Однако долги, которые невозможно взыскать, - это реалии практики любого ТСЖ. Каковы требования бухгалтерского законодательства, предъявляемые к организациям, имеющим задолженность, нереальную к взысканию, а также сомнительную задолженность? Как они должны исполняться товариществами?

 

Требования бухгалтерского законодательства

 

Нереальные для взыскания долги

 

Обязанность организации (подчеркнем: любой организации, а не только коммерческой) списывать дебиторскую задолженность, по которой истек срок исковой давности, а также другие долги, нереальные для взыскания, установлена п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ <1>. Основания для списания - данные проведенной инвентаризации, письменное обоснование, приказ (распоряжение) руководителя организации. Суммы долгов относятся на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались, или на увеличение расходов у некоммерческой организации. Далее в приведенной норме сказано: списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

--------------------------------

<1> Утверждено Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.

 

Как видим, некоммерческой организации, в том числе ТСЖ, не удастся избежать списания долгов, нереальных для взыскания (хотя бы потому, что в п. 77 указанного документа некоммерческие организации прямо упомянуты). Дебиторская задолженность в сумме обязательных платежей и (или) взносов членов ТСЖ, а также платы за содержание и ремонт общего имущества и платы за коммунальные услуги, вносимой собственниками помещений, не вступившими в ТСЖ, формируется ежемесячно в бухгалтерском учете товарищества проводкой Дебет 76 Кредит 86 <2>. Отражение именно задолженности по целевому финансированию (в противовес учету целевого финансирования кассовым методом) обусловлено правовым статусом ТСЖ:

- в случае неисполнения собственниками помещений в МКД своих обязанностей по участию в осуществлении общих расходов ТСЖ в судебном порядке вправе потребовать принудительного возмещения обязательных платежей и взносов (п. 3 ст. 137 ЖК РФ);

- товарищество может потребовать в судебном порядке полного возмещения причиненных ему убытков в результате неисполнения собственниками помещений в МКД обязательств по уплате обязательных платежей и взносов и оплате иных общих расходов (п. 4 ст. 137 ЖК РФ);

- ТСЖ обязано обеспечивать выполнение всеми собственниками помещений в МКД обязанностей по содержанию и ремонту общего имущества в доме в соответствии с их долями в праве общей собственности на данное имущество (п. 5 ст. 138 ЖК РФ).

--------------------------------

<2> См. статьи Н.Н. Шишкоедовой "Бухгалтерский и налоговый учет в ТСЖ: а есть ли реализация?" (N 10, 2011), "Учет платы, полученной от собственников помещений, не являющихся членами ТСЖ" (N 11, 2011).

 

В п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ речь идет о любой дебиторской задолженности, а не только о задолженности, возникшей в связи с реализацией товаров, работ, услуг. Следовательно, задолженность жильцов может рассматриваться как нереальная к взысканию и подлежит списанию и в той ситуации, когда ТСЖ не расценивает свою уставную деятельность как реализацию работ, услуг.

Критерии для признания задолженности нереальной для взыскания не установлены (за исключением истечения срока исковой давности). Они должны содержаться в письменном обосновании, которое необходимо для списания задолженности <3>.

--------------------------------

<3> Причиной признания долга собственника помещения нереальным для взыскания может стать постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства и возврате исполнительного документа ввиду отсутствия у должника имущества, на которое может быть обращено взыскание (ст. 46 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве").

 

Что касается применения срока исковой давности, он составляет три года и отсчитывается с момента, когда право ТСЖ было нарушено должником, то есть когда должник не внес платеж в срок (п. 2 ст. 200 ГК РФ), а именно (в общем случае согласно п. 1 ст. 155 ЖК РФ) с 10-го числа месяца, следующего за расчетным. Срок исковой давности применяется судом по заявлению стороны в споре. Если же должник не заявит о его истечении, спор будет рассмотрен по существу (п. 2 ст. 199 ГК РФ). Иначе говоря, подать иск в суд о взыскании долга с жильца можно в любом случае. Следует учитывать, что срок исковой давности может прерываться, в частности, предъявлением иска и совершением должником действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва срок начинает течь заново (ст. 203 ГК РФ). К действиям, свидетельствующим о признании долга, с учетом разъяснений, представленных в п. 20 Постановления Пленума ВС РФ от 12.11.2001 N 15, Пленума ВАС РФ от 15.11.2001 N 18, могут относиться просьба жильца о рассрочке или отсрочке платежа, заключение соглашения о рассрочке или отсрочке, частичная оплата долга. Между тем нужно понимать, что платежи собственников помещений имеют периодический (ежемесячный) характер и действия, свидетельствующие о признании долга, в отношении определенных платежей не являются основанием для перерыва срока исковой давности по другим платежам.

Итак, бухгалтерское законодательство обязывает ТСЖ контролировать дебиторскую задолженность как минимум с точки зрения течения срока исковой давности, а также списывать долг, когда такой срок истек. В связи с этим, полагаем, ТСЖ вправе считать долгами, нереальными для взыскания, лишь те, по которым истек срок исковой давности (а иные долги, которые коммерческая организация обычно списывает, не считать таковыми <4>). На практике встречаются ситуации, когда товарищества списывают подобные долги лишь после того, как суд применит срок исковой давности по заявлению должника (в этих ТСЖ налажена работа по взысканию долгов, в том числе в судебном порядке).

--------------------------------

<4> Так, вынесение судебным приставом-исполнителем постановления об окончании исполнительного производства в связи с невозможностью взыскания не запрещает впоследствии вновь предъявить исполнительный лист к исполнению, что указывает на теоретическую возможность взыскания спорной задолженности.

 

Резервы сомнительных долгов

 

Обязательность создания резервов сомнительных долгов для всех организаций установлена п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, а также следует из ПБУ 21/2008 "Изменение оценочных значений" (утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н). Так, организация создает резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной. В свою очередь, сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Для целей применения ПБУ 21/2008 изменением оценочного значения (которым, в частности, является величина резерва по сомнительным долгам) признается корректировка стоимости актива (дебиторской задолженности), которая обусловлена появлением новой информации, производится исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств и не является исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности (п. п. 2, 3 ПБУ 21/2008). В бухгалтерской отчетности резерв сомнительных долгов отдельно не показывается, а уменьшает величину "дебиторки" в активе баланса (п. 35 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" <5>). Как видим, вопрос о признании задолженности сомнительной и определении суммы резерва решается в каждой ситуации отдельно, четких критериев бухгалтерские стандарты не устанавливают.

--------------------------------

<5> Утверждено Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н.

 

Цель создания резерва сомнительных долгов (кстати, он создается по каждому долгу в величине, зависящей от платежеспособности должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично) - показать в отчетности достоверную информацию о дебиторской задолженности. Впрочем, списание нереальных для взыскания долгов преследует ту же цель. Поэтому в п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ сказано, что такие долги списываются в состав расходов, только если их суммы в предыдущем отчетном году не были зарезервированы.

У ТСЖ могут возникнуть сомнения, а действительно ли задолженность собственников помещений является сомнительной и подлежит резервированию. Буквальное прочтение п. п. 70 и 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ вообще может натолкнуть на мысль о создании некоммерческой организацией резерва только по долгам, возникшим в связи с хозяйственной деятельностью. Так, суммы созданных резервов (как и не использованные на конец года резервы) предписано относить на финансовые результаты деятельности организации, кроме того, задолженность признается сомнительной, если нарушен срок, установленный договором (между ТСЖ и его членами договор не заключается, по крайней мере в части содержания и ремонта общего имущества), а в п. 77 фраза построена так, что можно сделать вывод: долги могут быть отнесены за счет резерва только у коммерческой организации. Тем не менее эти сомнения необоснованны. Во-первых, из актуальной редакции п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, сформированной Приказом Минфина России от 24.12.2010 N 186н, исключено упоминание о том, что сомнительные долги возникают только в связи с расчетами за продукцию, товары, работы и услуги, значит, и в связи с получением целевых средств могут возникать сомнительные долги (естественно, если целевое финансирование не учитывается кассовым методом). Во-вторых, в ПБУ 21/2008 отсутствует упоминание о том, что данный стандарт распространяется лишь на коммерческие организации либо на некоммерческие организации, но только в части фактов, относящихся к предпринимательской деятельности (такая оговорка, кстати, есть во многих ПБУ). В-третьих, в силу п. 4 ПБУ 21/2008 изменение оценочного значения подлежит признанию в бухгалтерском учете путем включения в состав доходов или расходов организации (а эта формулировка уже не исключает ее применения некоммерческими организациями).

Поэтому ТСЖ, как и любая некоммерческая организация, обязано создавать резерв сомнительных долгов. На это указывает и Минфин России в Информации об особенностях формирования бухгалтерской отчетности некоммерческих организаций (ПЗ-1/2011) <6>. При этом стратегическим вопросом является определение критериев сомнительности задолженности. Его следует проработать заранее и включить выбранные критерии в учетную политику для целей бухгалтерского учета. Формально, раз вероятность погашения просроченного долга оценивается индивидуально, ничто не мешает ТСЖ оценивать ее как высокую (особенно в случае добросовестного подхода членов правления к стимулированию платежной дисциплины) и, как следствие, не иметь в учете такого показателя, как резерв сомнительных долгов.

--------------------------------

<6> Подробнее об этом документе читайте на с. 57 - 69.

 

Особенности финансирования расходов ТСЖ

 

Как известно, необходимые расходы на установленные законом и уставом ТСЖ цели формируют расходную часть сметы. На ее основе определяется доходная часть, которая служит базой для расчета размера платежей и взносов каждого собственника помещения в МКД в соответствии с его долей в праве общей собственности на общее имущество (см. пп. 2, 3 п. 1 ст. 137 ЖК РФ). Рассмотрим часто встречающуюся ситуацию, когда ТСЖ не имеет доходов от хозяйственной деятельности. На размер бюджетных субсидий в качестве одного из источников доходов по смете товарищество фактически не может влиять. Единственный вид поступлений, определение величины которого подконтрольно органам управления ТСЖ, а именно общему собранию его членов (пп. 4 п. 2 ст. 145 ЖК РФ), - платежи собственников помещений.

Смета доходов и расходов предусматривает соответствие поступлений и платежей ТСЖ. Понятно, что составить на год вперед смету, расходная часть которой будет в точности исполнена, практически невозможно, так как отклонения в виде экономии или перерасхода по тем или иным статьям неизбежны. Совершенно нормальная практика - создание фонда непредвиденных расходов и установление порядка его расходования <7>.

--------------------------------

<7> О том, что фонд непредвиденных расходов может быть использован не на любые нужды, не предусмотренные сметой, а лишь на те, которые установлены специальным положением о таком фонде, было рассказано в статье Г.Ю. Шариковой "Резервный фонд ТСЖ" (N 4, 2010).

 

Ключевой вывод. Создание фонда непредвиденных расходов согласно финансовому плану ТСЖ и создание резерва сомнительных долгов в бухгалтерском учете - абсолютно разные вещи. Принятие общим собранием членов ТСЖ решения о создании фонда означает, что собственники помещений будут вносить в составе соответствующей платы определенную сумму денежных средств для финансирования конкретных видов расходов. Это значит, что источник их финансирования уже определен и сформирован. Например, за счет средств специального фонда можно списать безнадежные долги, если, конечно, в положении о фонде предусмотрен подобный вид расходования. В свою очередь, создание резерва сомнительных долгов в бухгалтерском учете не зависит от волеизъявления членов ТСЖ и готовности собственников помещений покрыть за свой счет "плохие" долги соседей. Резерв создается в силу закона, даже если собственники отказываются его финансировать.

 

Тем не менее нередко в хозяйственной жизни ТСЖ возникают чрезвычайные расходы, не предусмотренные сметой и не включенные в возможные направления трат за счет такого фонда. Будем исходить из того, что непредвиденные расходы не зависят от воли товарищества (например, санкции государственных органов, выплаты по решениям суда и пр.). Вполне справедливо, что подобные вынужденные расходы, понесенные в рамках уставной деятельности, должны быть покрыты за счет платежей собственников помещений (или членов ТСЖ). Если же общее собрание членов ТСЖ (а именно за ним остается последнее слово) не санкционирует увеличение взносов на покрытие непредвиденных расходов, нужно понимать, что это прямой путь к банкротству. Дело в том, что рассматриваемые платежи будут произведены независимо от воли членов ТСЖ (как правило, не уплаченные добровольно суммы списываются со счета товарищества в принудительном порядке), в итоге не будет погашена задолженность перед контрагентами ТСЖ, которая предусмотрена сметой. Накопление долгов свыше определенной суммы является одним из оснований для инициации процедуры банкротства <8>.

--------------------------------

<8> См. статью М.А. Чистяковой "Банкротство ТСЖ" (N 9, 2008).

 

Вернемся к "плохим" долгам жильцов. Отсутствие запланированных поступлений по смете означает, что ТСЖ не сможет расплатиться по своим обязательствам, что также влечет риск банкротства. Одновременно отражение в балансе товарищества "дебиторки", которая является нереальной для взыскания, искажает информацию для пользователей бухгалтерской отчетности и нарушает требования бухгалтерского законодательства. Списать с баланса нереальные для взыскания долги ТСЖ обязано в силу закона, поэтому необходимо определить источник финансирования таких расходов.

 

Особенности финансирования "плохих" долгов

 

Обязанность оплачивать расходы ТСЖ на управление МКД несет каждый собственник помещения в доме. При этом ни один сосед не обязан погашать долги другого. Все они наравне пользуются коммунальными услугами и потребляют результаты деятельности ТСЖ по содержанию и ремонту общего имущества в МКД. Предложить собственникам помещений покрыть расходы товарищества в виде сумм задолженности отдельных жильцов, срок исковой давности по которой истек, означает фактически предложить им оплачивать услуги, оказанные соседям. Именно поэтому подобные инициативы встречаются в штыки.

Вместе с тем возникновение и рост "плохой" задолженности отдельных жильцов может указывать на недобросовестную работу членов правления ТСЖ. Напомним, что ТСЖ (полагаем, в лице правления, осуществляющего руководство его деятельностью согласно п. 1 ст. 147 ЖК РФ) обязано обеспечивать внесение всеми собственниками платежей и вправе взыскивать их в принудительном порядке (п. п. 3, 4 ст. 137, п. 5 ст. 138 ЖК РФ). Одновременно контроль за своевременным внесением членами товарищества установленных обязательных платежей и взносов вменен в обязанность правлению ТСЖ законом (п. 2 ст. 148 ЖК РФ). Именно поэтому члены ТСЖ (составляющие высший орган управления товарищества - общее собрание) и правление товарищества заинтересованы в принятии всех доступных мер по взысканию дебиторской задолженности (повторим, что, например, предъявление судебного иска к должнику прерывает срок исковой давности). Кстати, эта работа не является бесплатной: в силу п. 29 Правил содержания общего имущества расходы на содержание и ремонт жилого помещения определяются в размере, обеспечивающем содержание общего имущества в соответствии с требованиями законодательства РФ, включая обоснованные расходы на истребование задолженности по оплате жилых помещений и коммунальных услуг.

Учитывая, что общему собранию членов ТСЖ тяжело дается принятие решений об увеличении размеров взносов с целью покрытия "плохих" долгов, правление и бухгалтерия ТСЖ все же могут повлиять на ситуацию посредством использования механизма резервирования сомнительных долгов в бухгалтерском учете. Поясним, о чем идет речь. Зная о том, что долги, в частности с истекшим сроком исковой давности, должны быть списаны с баланса, а резерв сомнительных долгов создан, правление ТСЖ вместе с бухгалтерией обязано определить критерий для признания долгов сомнительными. Если в качестве критерия будет выбрана, например, двухлетняя просрочка внесения платы жильцом, это будет означать, что бухгалтер в учете покажет создание резерва в отношении конкретных просроченных долгов еще до истечения срока их исковой давности, когда списание "дебиторки" с баланса уже неотвратимо. Это даст возможность правлению наглядно продемонстрировать на общем собрании членов ТСЖ, чем грозит их отказ профинансировать покрытие конкретных долгов в условиях, когда работа с должниками не приносит должного эффекта.

 

Примечание. Списать долг...

...бухгалтер ТСЖ должен в силу требований нормативного акта. Документальные основания - решение правления ТСЖ, письменное обоснование, акт инвентаризации задолженности. Совсем другой вопрос - отражение использования источника финансирования. Решить его можно только в соответствии с волей общего собрания членов ТСЖ.

 

И наоборот, выбор критерия сомнительности, например в виде вынесения судебным приставом-исполнителем постановления об окончании исполнительного производства в связи с отсутствием у должника имущества, на которое может быть обращено взыскание, вероятнее всего, снизит количество резервируемых долгов, тем самым показатели финансовой отчетности ТСЖ не будут носить провокационного характера. Это выгодно, если правление ведет последовательную и успешную работу с должниками, а величина нереальной к взысканию задолженности не так велика, чтобы привлекать внимание пользователей отчетности к вопросам финансирования расходов данного вида.

Какими бы ни были критерии признания задолженности нереальной к взысканию и сомнительной, рано или поздно появится необходимость списания долга и (или) создания резерва. В связи с этим возникает вопрос о том, какие проводки должен составить бухгалтер, если:

- источник покрытия таких долгов определен сметой на текущий год (например, создан специальный фонд, формируемый за счет платежей собственников помещений);

- источник покрытия таких долгов не определен. Впоследствии этот вопрос может быть решен так: расход будет профинансирован путем увеличения взносов на следующий год, у расходов в виде списанных долгов не будет источника финансирования ввиду отказа собственников помещений оплачивать долги соседей.

 

Бухгалтерский учет

 

В примерах мы будем исходить из того, что бухгалтерский учет в ТСЖ организуется следующим образом: начисление соответствующей платы формируется проводкой Дебет 76 Кредит 86, затраты собираются на счетах 20, 26 и относятся за счет ранее сформированного источника целевого финансирования проводкой Дебет 86 Кредит 20, 26, а задолженность по внесению платы погашается путем перечисления денежных средств на расчетный счет ТСЖ проводкой Дебет 51 Кредит 76.

 

Если источник финансирования определен

 

Повторим, мы исходим из того, что в силу требований бухгалтерского законодательства ТСЖ обязано списать долги, срок давности по которым истек, независимо от наличия источника их финансирования. Если таковой определен (первая из перечисленных выше ситуаций), никаких трудностей у бухгалтера не возникнет.

 

Пример. Смета расходов ТСЖ, утвержденная общим собранием его членов, предусматривает такую статью затрат, как списание нереальных к взысканию и покрытие сомнительных долгов в сумме 500 000 руб.

Согласно бухгалтерской учетной политике ТСЖ признает задолженность:

- нереальной к взысканию - в случае когда суд отказывает ТСЖ в исках к собственникам помещений о взыскании платежей и взносов по основанию истечения срока исковой давности. В 2011 г. сумма таких долгов составила 120 000 руб.;

- сомнительной - если судебный пристав-исполнитель вынес постановление об окончании исполнительного производства в связи с отсутствием у должника имущества, на которое может быть обращено взыскание, и вернул исполнительный лист ТСЖ. В 2011 г. сумма таких долгов составила 290 000 руб.

В 2012 г. один из собственников, долг которого (в сумме 30 000 руб.) был списан в 2011 г., погасил задолженность добровольно.

В бухгалтерском учете товарищества проводки будут составлены следующим образом:

 

 

             Содержание операции           

  Дебет

 Кредит

  Сумма, 
   руб.  

                                В 2011 г.                               

Создан резерв по сомнительной дебиторской  
задолженности <*>

26     

63     

  290 000

Отражено отнесение расхода за счет         
поступлений по смете                       

86     

26     

  290 000

Списана задолженность, срок исковой        
давности которой истек <**>

26     

76     

  120 000

Отражено отнесение расхода за счет         
поступлений по смете                       

86     

26     

  120 000

Сумма списанной задолженности отражена     
за балансом                                

007    

 

  120 000

                                В 2012 г.                               

Поступил платеж, задолженность по которому 
была списана ранее                         

51     

76     

   30 000

Восстановлен источник целевого             
финансирования <***>

76     

86     

   30 000

Списана с забалансового счета погашенная   
задолженность                               

 

007    

   30 000

 

 

--------------------------------

<*> Критерий сомнительности дебиторской задолженности "сработал", и бухгалтер сделал соответствующую проводку по формированию резерва, однако момент списания долга (признания его нереальным к взысканию) еще не наступил, поэтому соответствующая задолженность продолжает числиться на балансе ТСЖ.

<**> Нереальный к взысканию долг переносится с кредита счета 76 в дебет счета 26, а затем относится в дебет счета 86 (как и сумма созданного резерва). Использовать счет учета прочих расходов, который обычно применяется в подобных ситуациях коммерческими организациями, товарищество не должно (списанная задолженность представляет собой один из многих расходов, предусмотренных сметой и связанных с ведением уставной деятельности).

<***> В учете коммерческой организации при погашении долга, ранее списанного с баланса в связи с нереальностью к взысканию (при этом формировались прочие расходы), отражаются прочие доходы. Для ТСЖ этот подход не является актуальным. Полагаем, что суммы, поступившие в погашение долга, ранее списанного в состав расходов за счет сметы, следует показать как увеличение источника - поступление по смете. Данное поступление не является запланированным, поэтому еще на этапе утверждения сметы нужно оговорить направление использования подобных платежей (например, в увеличение статьи "Списание нереальных к взысканию и покрытие сомнительных долгов"). При наличии подобных поступлений ТСЖ может столкнуться с требованиями налоговиков об их включении в состав доходов для целей налогообложения. Товариществам, не согласным с такими претензиями, можно воспользоваться доводами, приведенными в статье С.Н. Козыревой "Компенсация от застройщика в учете ТСЖ и управляющей организации" (N 12, 2009), в части порядка учета и налогообложения компенсации судебных расходов ТСЖ.

 

Как было указано выше, предъявление иска (а именно оно предшествует возбуждению исполнительного производства) прерывает срок исковой давности. Следовательно, как минимум в следующем году после возвращения исполнительного листа срок исковой давности по сомнительному долгу не истечет, значит, он не будет списан за счет созданного резерва в качестве нереального к взысканию. В ситуации, когда до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не использован, п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ предписывает при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года присоединить неизрасходованные суммы к финансовым результатам. Для ТСЖ, полагаем, данная рекомендация не действует. Более того, в силу п. 4 ПБУ 21/2008 лишь изменение величины оценочного значения (а именно резерва сомнительных долгов) подлежит включению в состав доходов или расходов. Поэтому в ситуации, когда ТСЖ не поступила информация о том, что зарезервированный долг будет погашен в течение ближайшего времени, нет оснований восстанавливать источник финансирования, так как сумма резерва переходит на следующий год в прежней величине. А вот если такой долг будет погашен, ТСЖ должно будет составить две проводки:

- Дебет 50 (51) Кредит 76 (погашен долг);

- Дебет 63 Кредит 86 (восстановлен источник финансирования за счет неиспользованной суммы резерва по сомнительным долгам).

Восстановленная сумма может быть направлена на покрытие (резервирование) других долгов, либо она составит экономию по соответствующей статье сметы.

Если же сумма долга, по которому был создан резерв, перейдет в разряд нереальной к взысканию, "дебиторка" будет списана за счет резерва проводкой Дебет 63 Кредит 76.

 

Если источник финансирования не определен

 

В той ситуации, когда сметой на текущий год не предусмотрено списание нереальных к взысканию и сомнительных долгов (здесь не имеет значения, будет ли такой источник найден впоследствии), использовать счет 91 ТСЖ все равно не вправе. Дело в том, что данный счет предназначен для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода (причем расходы, отраженные на данном счете, как правило, попадают в отчетность текущего периода, а именно в отчет о прибылях и убытках). Правила учета прочих расходов прописаны в ПБУ 10/99 "Расходы организации", которое регулирует порядок признания расходов некоммерческих организаций только по предпринимательской и иной деятельности. Следовательно, у бухгалтера ТСЖ нет выбора: проводки будут составлены только так, как показано выше. Не показать такой факт хозяйственной деятельности, как возникновение расхода, бухгалтер не вправе - отсутствие источника финансирования конкретного расхода не имеет решающей роли. Здесь встает вопрос об отражении в бухгалтерском учете расходов, не предусмотренных сметой, а также дебетового сальдо по счету 86 в балансе. Полагаем, что расходы, вовсе не предусмотренные сметой (ввиду отсутствия соответствующей статьи), отражаются в учете так же, как и расходы, вид которых сметой определен, но сумма финансирования которых оказалась недостаточной (перерасход по смете).

Итак, показав возникшие расходы по дебету счета 26, бухгалтер не вправе оставить сальдо по данному счету на конец отчетного периода - сальдо по затратным счетам означает наличие такого актива, как незавершенное производство. Причем под активами понимаются любые хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате совершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем (п. 7.2 Концепции бухгалтерского учета <9>). Считается, что актив принесет организации экономические выгоды в будущем, когда он может быть:

а) использован обособленно или в сочетании с другим активом в процессе производства продукции, выполнения работ, оказания услуг, предназначенных для продажи;

б) обменен на другой актив;

в) использован для погашения обязательства;

г) распределен между собственниками организации.

--------------------------------

<9> Одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997.

 

Понесенные ТСЖ расходы сверх сметы не соответствуют указанным критериям. Значит, они должны быть списаны, и другого варианта, кроме как в дебет счета 86, нет.

 

К сведению. В справочно-правовых системах можно найти несколько разъяснений московских налоговиков в части налогового учета расходов некоммерческих организаций при недостаточности или отсутствии средств целевого финансирования. Некоммерческие организации расходы по содержанию организации и ведению уставной деятельности осуществляют за счет средств целевого финансирования и целевых поступлений, а при их недостаточности или отсутствии - за счет источников, полученных в результате осуществления коммерческой деятельности и оставшихся после выполнения обязательств по уплате в бюджет налога на прибыль организаций, в порядке, установленном Налоговым кодексом. При этом организация должна отдельно учитывать доходы (расходы), полученные (произведенные) в рамках целевых поступлений (Письма УФНС России по г. Москве от 03.08.2011 N 16-15/0763280@, от 26.07.2010 N 16-15/078395@). Однако мы начали с того, что рассматриваем ситуацию, когда ТСЖ не ведет никакой хозяйственной деятельности. Кроме того, прибыль от такой деятельности подлежит использованию также только в соответствии с решением общего собрания членов ТСЖ (п. 3 ст. 152 ЖК РФ). Значит, для ТСЖ такая рекомендация неактуальна.

 

Основная цель бухгалтерского учета и сформированной на основе его данных бухгалтерской отчетности - дать объективную информацию пользователям отчетности. В частности, члены ТСЖ должны знать, по каким статьям сметы допущен перерасход и какие расходы, фактически возникшие, не были предусмотрены сметой. Для решения этой задачи можно использовать отдельный субсчет "Расходы, не предусмотренные сметой" к счету 86. Дебетовое сальдо по данному счету целесообразно показать в пассиве баланса в круглых скобках.

 

К сведению. Ранее бухгалтерское законодательство содержало нормы о порядке отражения перерасхода целевых средств в отчетности. Так, в силу п. 131 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н и утративших силу начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 г., в случае превышения произведенных в отчетном периоде расходов над имеющимися целевыми средствами (с учетом остатка на начало отчетного периода) указанная разность отражается по статье "Остаток средств на конец отчетного периода" <10> в круглых скобках. При этом в пояснительной записке приводятся пояснения в связи с этим. В бухгалтерском балансе указанные данные отражаются как прочие оборотные активы.

--------------------------------

<10> Речь идет о заполнении отчета о целевом использовании полученных средств.

 

Если в дальнейшем общее собрание членов ТСЖ решит покрыть расходы в виде сумм списанных долгов, бухгалтер составит проводку по кредиту субсчета "Расходы, не предусмотренные сметой" к счету 86. Точно так же следует поступить в случае погашения должником своей задолженности.

В заключение рассмотрим такой вариант, который нередко встречается на практике, когда члены ТСЖ категорически против оплаты чужих долгов. Если бухгалтер спишет нереальные для взыскания долги (с использованием механизма резервирования или нет), в отчетности всегда будет отражен отрицательный остаток целевых средств. Однако можно ли все-таки не списывать такие долги, а оставить их в активе баланса в составе дебиторской задолженности? Напомним, что искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10% рассматривается как грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности и наказывается административным штрафом в размере от 2000 до 3000 руб. (ст. 15.11 КоАП РФ). На основании п. 2 ст. 7 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" субъектом правонарушения является главный бухгалтер (при отсутствии в штате должности главного бухгалтера - бухгалтер) как лицо, ответственное за ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности. В соответствии с п. 4 указанной статьи в случае возникновения разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером по осуществлению отдельных хозяйственных операций документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организации, который несет всю полноту ответственности за последствия осуществления таких операций. Полагаем, что если правление ТСЖ <11> примет решение о том, что долги, нереальные для взыскания, не подлежат списанию с бухгалтерского баланса, то бухгалтер не будет нести административную ответственность по ст. 15.11 КоАП РФ.

--------------------------------

<11> Обращаем внимание: председатель правления ТСЖ не является руководителем организации (ТСЖ). Органы управления товарищества - общее собрание его членов и правление.

 

К сведению. С 2013 г. вступает в силу Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. 8 ст. 7 которого содержит похожую норму. Однако в ней есть уточнение: при наличии разногласий между руководителем и бухгалтером данные, содержащиеся в первичном учетном документе, принимаются (не принимаются) к регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета, а объект бухгалтерского учета отражается (не отражается) в бухгалтерской (финансовой) отчетности на основании письменного распоряжения руководителя, который в этом случае единолично несет ответственность за созданную информацию и достоверность представления финансового положения организации на отчетную дату.

 

Исчисление НДФЛ

 

Говоря о списании с бухгалтерского баланса долгов, нереальных для взыскания, нельзя не рассмотреть вопрос об исчислении НДФЛ должников. Минфин России издал несколько разъяснений, согласно которым при списании задолженности физических лиц перед организацией у должников возникает доход в натуральной форме, облагаемый НДФЛ. Так, в Письме от 28.05.2008 N 03-04-06-01/145 речь идет о списании банком сумм не истребованной с заемщиков ссудной задолженности, в Письме от 24.09.2009 N 03-03-06/1/610 - о невозвращенных суммах, выданных под отчет сотруднику, впоследствии уволенному, а Письмо от 15.03.2011 N 03-04-05/6-127 посвящено исчислению НДФЛ в ситуации, когда общее собрание членов ТСЖ приняло решение о списании за счет средств ТСЖ задолженности собственников квартир по оплате жилья и коммунальных услуг, срок возникновения которой превышает три года, а также задолженности, в отношении которой имеется постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства по причине невозможности взыскания.

Во всех этих случаях финансисты сообщили, что доход у граждан возникает в натуральной форме на основании пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ, организация выступает в роли налогового агента, но, поскольку она не производит выплат в пользу налогоплательщиков, такая организация обязана лишь письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог в порядке, установленном п. 5 ст. 226 НК РФ. Однако обращают на себя внимание формулировки, выбранные чиновниками, в части определения даты возникновения дохода. В первом случае (когда суммы неистребованной ссудной задолженности списываются банком за счет резерва либо путем направления сумм страхового возмещения на ее погашение) датой получения дохода считается дата истечения срока исковой давности, то есть дата, с которой с заемщиков снимается обязанность по погашению кредита. Во втором случае (если взыскание подотчетных сумм оказалось невозможным, например в связи с истечением срока исковой давности или в том случае, если организация приняла решение о прощении долга работника) датой получения бывшим работником организации дохода в виде невозвращенных сумм денежных средств, выданных под отчет, является дата, с которой такое взыскание стало невозможным, или дата принятия соответствующего решения.

Напомним, что к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится, в частности, оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). Следует согласиться с тем, что, когда организация погашает за гражданина его долг по оплате товаров, работ, услуг, у последнего возникает доход в натуральной форме. Точно так же, если изначально у гражданина была задолженность перед организацией, а затем его обязательство прекратилось, возникает доход. Например, прощение долга является одним из оснований для прекращения обязательства (ст. 415 ГК РФ). Однако истечение срока исковой давности и тем более техническая невозможность взыскания долга в связи с отсутствием у должника имущества, на которое может быть обращено такое взыскание, а также списание задолженности с бухгалтерского баланса, согласно п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, не рассматривается гражданским законодательством в качестве основания для прекращения обязательства. Кстати, в данном пункте это прямо отмечено: списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника. Поэтому, полагаем, облагаемый НДФЛ доход в таких ситуациях не возникает. Естественно, изложенное интересует фактически только самих собственников помещений, а ТСЖ может использовать разъяснения Минфина в свою пользу в качестве одного из способов убедить жильцов погашать долги.

 

* * *

 

ТСЖ, как и любые другие организации, обязаны выполнять требования бухгалтерских стандартов, а именно списывать с баланса долги, нереальные к взысканию, и создавать резервы сомнительных долгов. В противном случае может последовать административная ответственность бухгалтера за искажение статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%. Вместе с тем и нереальность взыскания долга (кроме случая истечения срока исковой давности, прямо установленного в нормативном документе), и вероятность его погашения (для целей создания резерва) оцениваются самим товариществом.

Между тем списание долга с истекшим сроком давности производится независимо от наличия источника финансирования данного расхода. При отсутствии такового будет сформировано дебетовое сальдо по счету 86, к которому можно открыть специальный субсчет "Расходы, не предусмотренные сметой".

Также следует иметь в виду, что санкционированное общим собранием членов ТСЖ списание долгов за счет средств товарищества (в связи с истечением срока исковой давности и невозможностью взыскания) Минфин трактует как оплату товариществом жилищно-коммунальных услуг за собственников помещений (должников), а это означает возникновение у последних дохода в натуральной форме. Данное соображение можно использовать как дополнительный аргумент в убеждении жильцов соблюдать платежную дисциплину. Вместе с тем, по мнению автора, в такой ситуации у должников нет обязанности уплачивать НДФЛ, ведь списание долга с баланса ТСЖ не означает прекращение обязательства.

 

Н.М.Софийская

Эксперт журнала

"Жилищно-коммунальное хозяйство:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Подписано в печать

10.02.2012

 

 

 

 



Комментарии


Комментариев пока нет

Пожалуйста, авторизуйтесь, чтобы оставить комментарий.
Я согласен(на) на обработку моих персональных данных. Подробнее
Пожалуйста, авторизуйтесь, чтобы оставить комментарий.

Авторизация
Введите Ваш логин или e-mail:

Пароль :
запомнить

Отзывы о нашей работе
смотреть все